Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Где в балансе отражается незавершенное строительство». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Возведение объектов основных средств начинается с планирования и проектирования. Проекты на здания, сооружения, объекты технического назначения, как мы уже выяснили, могут быть как нематериальным активом (и тогда затраты на проектно-сметную документацию учитывают на субсчете 08-5), так и частью затрат на создание основного средства.
Капитальные вложения: понятие
Определение понятия «капитальные вложения» дано в п. 5 ФСБУ 26/2020. В действующей редакции стандарта под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. Теперь к ним добавлены и НМА.
К капитальным вложениям также будут относиться:
-
приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов НМА (далее – права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации);
-
создание объектов НМА, в том числе в результате выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР);
-
улучшение объектов НМА, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов;
-
приобретение (в частности, получение, продление, переоформление, подтверждение) прав на осуществление отдельных видов деятельности согласно специальному разрешению (лицензии).
Оплата неденежными средствами
Порядок определения фактических затрат при осуществлении капитальных вложений по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) полностью или частично неденежными средствами, установлен п. 13 ФСБУ 26/2020.
Дополнено, что в данном случае под фактическими затратами понимается справедливая стоимость передаваемых имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, работ, услуг.
Кроме того, предусмотрено, что организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может определять фактические затраты (в части оплаты неденежными средствами) в сумме балансовой стоимости передаваемых активов, фактических затрат, понесенных на выполнение работ, оказание услуг, вне зависимости от возможности установления справедливой стоимости как передаваемых, так и приобретаемых имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, работ, услуг.
Изменение учетной политики
Порядок изменения учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 26/2020 дополнен п. 25.1.
В бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, начиная с подачи которой применяется рассматриваемый стандарт в отношении капитальных вложений в объекты НМА, допускается не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному. В этом случае:
-
в отношении объектов бухгалтерского учета, которые в силу ФСБУ 26/2020 должны быть признаны в бухгалтерском учете как капитальные вложения в объекты НМА и в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой признавались как капитальные вложения в объекты НМА, организация не корректирует их балансовую стоимость на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному);
-
в отношении объектов бухгалтерского учета, которые согласно ФСБУ 26/2020 должны быть признаны в бухгалтерском учете как капитальные вложения в объекты НМА, но в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой признавались как активы других видов, организация должна на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) переклассифицировать их в капитальные вложения в объекты НМА, признать в качестве их балансовой стоимости балансовую стоимость объекта бухгалтерского учета на момент его переклассификации;
-
в отношении объектов бухгалтерского учета, которые на основании ранее применявшейся учетной политики признавались как капитальные вложения в объекты НМА, но в соответствии с ФСБУ 26/2020 таковыми не являются, организация должна на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) списать балансовую стоимость таких объектов единовременно на нераспределенную прибыль организации, за исключением случаев переклассификации подобных объектов в другой вид активов.
Структура капвложений
Исходя из положений ФЗ-39 можно рассматривать капитальные вложения как процесс воспроизводства основных средств, сопровождаемый затратами, которые подлежат учету. Для построения эффективного БУ при всем разнообразии вложений этого типа важна правильная их группировка, на основе которой строится аналитический учет капвложений.
Целесообразно строить классификацию, учитывая следующие признаки:
- способ воспроизводства (строительство, реконструкция, расширение, перевооружение, поддержание работы действующих мощностей и пр.);
- технология затрат (на строительство, на приобретение оборудования, изыскательские затраты, вложения в арендованное имущество и пр.);
- производственный и непроизводственный характер вложений (в зависимости от того, где используется объект).
Кроме того, капвложения делятся по отраслям хозяйства (бизнеса), способу производства затрат (своими силами или сторонней организации), готовности объекта к использованию (закончен или не закончен он строительством, реконструкцией).
Если капвложения делаются в приобретение ОС, их стоимость определяется сразу. Она равна затратам на покупку объекта. Если капвложения осуществляются в процессе (например, строительство), до окончания капвложения считаются незавершенными, стоимость актива может увеличиваться на стоимость производимых затрат.
Напомним, что актив, в который делаются инвестиции, должен использоваться в производстве не менее 1 года (ПБУ 6/01). Только в этом случае вложения признаются капитальными и не учитываются в текущих расходах фирмы. Они собираются на отдельном счете БУ и образуют затем первоначальную стоимость ОС.
В первоначальную стоимость активов, образующуюся за счет капвложений, не включают НДС, иные сходные по характеру возмещаемые налоги.
Расходы, отнесенные к амортизируемому имуществу, не включаются в расчет налога на прибыль (НК РФ, ст. 270-5), в том числе и безвозмездная передача капвложений (там же, п. 16). Аналогично, если имеется объект незавершенного строительства, который подлежит ликвидации, затраты на этот объект не учитываются в базе по налогу на прибыль (НК РФ ст. 265).
При продаже капвложений в виде имущества (это однозначно должно следовать из договора продажи), его стоимость учитывается в налоговой базе. Правила НУ изложены в ст. 268 НК РФ. Стоимость основных средств списывается по правилам ст. 258, 259, 272 НК РФ.
Пример отражения хозяйственных операция по НИОКР в бухгалтерском учете (отрицательный результат работ)
ООО “Супер Солюшнс” фактически понесло издержки на сумму 419 000 рублей в ходе проведения работ по модернизации технологического процесса. В расходы были включены суммы по оплате труда сотрудников, гонорар сторонней фирме, купленные для исследований материалы, амортизация применявшегося в ходе работ оборудования и т.д.).
Однако, когда мероприятия были завершены, оказалось, что результат отрицательный – согласно заключению экспертной комиссии, новшества вводить нецелесообразно, а потому результаты исследований и разработок не следует применять в производстве. Компания сделает следующие бухгалтерские проводки:
| Операции | Сумма | ДЕБЕТ | КРЕДИТ |
| Учет издержек, понесенных в ходе проведения НИОКР | 419 000 рублей | 08.08 | 02, 10, 70, 69 … |
| Списание расходов на НИОКР в прочие расходы | 419 000 рублей | 91.02 | 08.08 |
ООО «А» является застройщиком, строительство осуществляется подрядной организацией ООО «Б». ООО «А» организует строительство жилых домов по договорам долевого строительства c физическими лицами.Расходы на строительство (стоимость работ, выполненных подрядчиком, материалы) Застройщик отражает на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
По какой строке Актива 1150 «Основные средства» или 1190 «Прочие внеоборотные активы» Бухгалтерского баланса Застройщик обязан отразить стоимость незавершенного строительства (остаток по счету счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»)?По какой строке Пассива 1450/1550 «Прочие обязательства» или 1530 «Доходы будущих периодов» Бухгалтерского баланса Застройщик обязан отразить размер задолженности перед дольщиками?
Отвечает Ваш персональный эксперт Специальный порядок для бухгалтерского учета операций по договорам долевого строительства нормативно не установлен.
ООО «А» является застройщиком, строительство осуществляется подрядной организацией ООО «Б». ООО «А» организует строительство жилых домов по договорам долевого строительства c физическими лицами.Расходы на строительство (стоимость работ, выполненных подрядчиком, материалы) Застройщик отражает на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По какой строке Актива 1150 «Основные средства» или 1190 «Прочие внеоборотные активы» Бухгалтерского баланса Застройщик обязан отразить стоимость незавершенного строительства (остаток по счету счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»)?По какой строке Пассива 1450/1550 «Прочие обязательства» или 1530 «Доходы будущих периодов» Бухгалтерского баланса Застройщик обязан отразить размер задолженности перед дольщиками?
Бухгалтерский учет в строительстве
Возведение зданий или сооружений имеет колоссальные отличия от других видов деятельности не только в этапах осуществления и реализации, но и в части бухгалтерского и налогового учетов.
Отличия ведения бухгалтерского учета в строительстве:
- Документация. Участники используют иные документы для отражения этапов и результатов стройки. Например, акты выполненных работ по спецформе КС-2, а также спецсправка о стоимости строительства по форме КС-3.
- Учет затрат по элементам. Иными словами, произведенные затраты подразделяются на несколько элементов, таких как: материалы, заработная плата специалистов, работа оборудования, машин и механизмов, а также накладные затраты.
- Особенности принятия объекта. Объект завершенного строительства подлежит приемке по специальным правилам и специальными комиссиями, по итогам данного контрольного мероприятия составляется акт о приеме-передаче (форма № ОС-1а).
- Необходимость в регистрации объекта. Построенное здание подлежит обязательной регистрации в соответствующих госорганах. Только после регистрации объект может быть включен в состав основных средств.
Причем бухучет в компании заказчика также отличается от учета в организации исполнителя. Рассмотрим подробнее особенности учета для каждой стороны.
Незавершенное строительство и средства дольщиков: как выгоднее показать в балансе
Под «незавершенным строительством» понимается сумма незавершенных капитальных вложений. Это расходы на незаконченные строительно-монтажные работы и прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геолого-разведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению, связанные со строительством, затраты на формирование основного стада продуктивного и рабочего скота и т. д.). Кроме того, по строке 130 отражаются затраты на приобретение нематериальных активов и основных средств, требующих и не требующих монтажа, до их ввода в эксплуатацию. По строке 130 указывается сумма затрат на работы, выполняемые как хозяйственным, так и подрядным способом. Незавершенные капитальные вложения отражаются в балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
Если согласно учетной политике организация не переводит на счет 01 «Основные средства» построенные или приобретенные объекты недвижимости до получения документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности, а продолжает учитывать их на отдельном субсчете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», то стоимость этих объектов недвижимости тоже следует отражать по строке 130.
Обратите внимание: по объектам недвижимости, по которым закончено капитальное строительство, оформлен акт приемки-передачи, документы переданы на государственную регистрацию права собственности и которые фактически эксплуатируются организацией, следует начислять амортизацию в общеустановленном порядке. Причем независимо от того, на каком счете — 01 «Основные средства» или 08 «Вложения во внеоборотные активы» — ведется учет этих объектов недвижимости
Это требование установлено пунктом 52 Методических указаний по учету основных средств. Следовательно, при составлении баланса стоимость таких объектов недвижимости, учитываемых на счете 08, следует отражать за минусом сумм амортизации, начисленной по этим объектам на счете 02.
Показатель строки 130 формируется как сумма остатков по дебету счетов:
- 07 «Оборудование к установке»;
- 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
- 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» (в части отклонений, относящихся к имуществу, стоимость которого отражена на счетах 07 и 08).
Структура капвложений
Исходя из положений ФЗ-39 можно рассматривать капитальные вложения как процесс воспроизводства основных средств, сопровождаемый затратами, которые подлежат учету. Для построения эффективного БУ при всем разнообразии вложений этого типа важна правильная их группировка, на основе которой строится аналитический учет капвложений.
Целесообразно строить классификацию, учитывая следующие признаки:
- способ воспроизводства (строительство, реконструкция, расширение, перевооружение, поддержание работы действующих мощностей и пр.);
- технология затрат (на строительство, на приобретение оборудования, изыскательские затраты, вложения в арендованное имущество и пр.);
- производственный и непроизводственный характер вложений (в зависимости от того, где используется объект).
Кроме того, капвложения делятся по отраслям хозяйства (бизнеса), способу производства затрат (своими силами или сторонней организации), готовности объекта к использованию (закончен или не закончен он строительством, реконструкцией).
Отражение незавершенных капитальных вложений в балансе
Счетом бухучета, используемым для накопления капитальных затрат, согласно плану счетов является активный счет 08. К нему открывают субсчета. 1, 2 – приобретение участков и природных объектов, 3, 4 – строительство ОС и приобретение, 8 – научные, исследовательские, конструкторские работы, 6, 7 – приобретение животных и перевод молодняка в основное стадо и др.
- Капвложения – затраты на приобретение и любое иное воспроизводство ОС, включая изготовление, строительство и др.
- Эти затраты до ввода в эксплуатацию объекта учитываются на счете 08 либо 07, если речь идет об оборудовании и его предварительном монтаже.
- После того как затраты собраны на дебете сч. 08 (или с участием счета 07), они отражаются в виде первоначальной стоимости на сч. 01. Объект вводится в эксплуатацию.
- В НУ такие затраты попадают в общем случае посредством амортизационных отчислений после ввода в эксплуатацию ОС.
- НДС и другие возмещаемые налоги не учитываются в капвложениях и первоначальной стоимости актива.
Учет капитальных вложений в бухгалтерском и налоговом учете
Достижения, полученные в процессе исследований и разработок, – при этом принимаются во внимание вложения, которые привели к результату.
Здесь учитываются:
- размер активов, затраченных на покупку материальной базы;
- выплата зарплат сотрудникам и сервисным службам;
- отчисления социального характера (взносы, пр.);
- износ использованного оборудования;
- цена оборудования, приборов, оснастки, потребовавшихся для проведения работ;
- иные затраты.
Приведем пример расчета величины скорректированных внеоборотных активов по следующим исходным данным ООО «ПланетаПлюс»:
- сумма нематериальных активов по строке 1110 в бухгалтерском балансе ООО «ПланетаПлюс» составляет на 31.12.2014 – 34 785 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 33 789 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 31 433 тыс. руб.;
- в составе нематериальных активов ООО «ПланетаПлюс» числится деловая репутация организации, которая составляет по данным учета: на 31.12.2014 – 20 654 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 23 000 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 25 600 тыс. руб.;
- сумма основных средств, отраженных в бухгалтерском балансе ООО «Планета Плюс», по строке 1150 составляет на 31.12.2014 – 675 389 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 893 456 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 930 672 тыс. руб.;
- сумма капитальных затрат на основные средства, арендуемые ООО «ПланетаПлюс», составляет на 31.12.2014 – 12 784 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 14 562 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 13 665 тыс. руб.;
- незавершенные капитальные вложения ООО «ПланетаПлюс» составляют на 31.12.2014 – 89 566 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 76 455 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 88 533 тыс. руб.;
- незавершенные капитальные затраты по объектам основных средств, которые ООО «ПланетаПлюс» арендует, составляет на 31.12.2014 – 5 789 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 6 322 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 6 455 тыс. руб.;
- показатель доходных вложений в материальные ценности составляет на 31.12.2014 – 66 453 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 62 347 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 51 422 тыс. руб.;
- показатель долгосрочных финансовых вложений на 31.12.2014 – 76 459 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 84 277 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 77 338 тыс. руб.;
- показатель прочих внеоборотных активов на 31.12.2014 – 91 556 тыс. руб.; на 31.12.2015 – 1 645 тыс. руб.; на 31.12.2016 – 89 433 тыс. руб.
Для удобства расчета скорректированной величины внеоборотных активов составляется таблица 1.
Таблица 1. Расчет скорректированной величины внеоборотных активов
| Показатель | код строки по балансу (пояснения) | на 31.12.2014 |
на 31.12.2015 |
на 31.12.2016 |
|---|---|---|---|---|
| 1а. Нематерильные активы, всего | 1110 | 34 785 | 33 789 | 31 433 |
| 1б. в т.ч. деловая репутация предприятия | пояснения | 20 654 | 23 000 | 25 600 |
| 1. Показатель нематериальных активов, принимаемый в расчет (1а –1б) | — | 14 131 | 10 789 | 5 833 |
| 2а. Основные средства, всего | 1150 | 675 389 | 893 456 | 930 672 |
| 2б. в т.ч. сумма капитальных затрат на основные средства | пояснения | 12 784 | 14 562 | 13 665 |
| 2. Показатель основных средств, принимаемый в расчет (2а –2б) | — | 662 605 | 878 894 | 917 007 |
| 3а. Незавершенные капитальные вложения, всего | пояснения | 89 566 | 76 455 | 88 533 |
| 3б. в т.ч. незавершенные капитальные затраты по объектам основных средств, которые предприятие арендует | пояснения | 5 789 | 6 322 | 6 455 |
| 3. Показатель незавершенных капитальных вложений, который принимается в расчет (3а – 3б) | — | 83 777 | 70 133 | 82 078 |
| 4. Доходные вложения в материальные ценности | 1160 | 66 453 | 62 347 | 51 422 |
| 5. Долгосрочные финансовые вложения | 1170 | 76 459 | 84 277 | 77 338 |
| 6. Прочие внеоборотные активы | 1190 | 91 556 | 71 645 | 89 433 |
| 7. Скорректированные внеоборотные активы (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6) | — | 994 981 | 1 178 085 | 1 223 111 |
Как рассчитать величину скорректированных внеоборотных активов
Для того, чтобы произвести расчет скорректированного показателя внеоборотных активов, необходимо произвести сложение следующих показателей (Постановление Правительства от 25.06.2003№ 367):
- показатель, отражающий величину нематериальных активов хозяйствующего субъекта на отчетную дату, из которой вычитается показатель величины деловой репутации хозяйствующего субъекта;
- показатель, отражающий величину имеющихся у предприятия на отчетную дату основных средств (за исключением капитальных затрат, которые были произведены на основные средства, арендуемые хозяйствующим субъектом);
- величина, имеющаяся у предприятия на отчетную дату незавершенных капитальных вложений (за исключением указанных затрат на основные средства, которые предприятие арендует);
- показатель, отраженный в бухгалтерском балансе предприятия, величины доходных вложений в материальные ценности;
- показатель, отраженный в балансе предприятия, отражающий сведения о долгосрочных финансовых вложениях:
- показатель, отражающий величину имеющихся у предприятия на отчетную дату внеоборотных активов, относимых к прочим.